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Wissen aus der Versicherungs- und Finanzdienstleistungsbranche

Steuerliche Rahmenbedingungen (Pensionszusage)

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Inhaltsverzeichnis

Besteuerung beim Arbeitgeber

Bildung von Pensionsrückstellungen

Der Arbeitgeber hat für die sich aus der Pensionszusage ergebende Verpflichtung nach Maßgabe des § 6 a EStG in der Steuerbilanz Pensionsrückstellungen zu bilden, da er eine aufschiebend bedingte Verbindlichkeit eingeht. Sie werden auf der Passivseite der Bilanz ausgewiesen und sind Ausdruck der übernommenen Versorgungsverpflichtungen. Es handelt sich um einen internen Buchungsvorgang, der nicht mit einem zur Zahlung späterer Versorgungsleistungen bereitgestellten Kapital verwechselt werden darf.

Durch die Rückstellungsbildung wird kein Kapital angesammelt.

Die Pensionsrückstellungen bauen sich erst nach und nach über die gesamte Betriebszugehörigkeit auf, da der Arbeitnehmer sich die zugesagten Leistungen erst im Laufe seines Berufslebens erdient. Somit werden jährlich Rückstellungen gebildet, die den Gewinn des Unternehmens mindern und dadurch auch die Steuerlast in der Regel senken. Die Höhe der Rückstellungen werden für das Unternehmen jährlich zum Bilanzstichtag nach den anerkannten, von Prof. Klaus Heubeck erstellten, Richttafeln 2005 G ermittelt. Als Folge daraus, steht dem Unternehmen mehr Liquidität zur Verfügung, die für Investitionen im Unternehmen oder zur Kapitalanlage genutzt werden können. Die höchsten Rückstellungen werden bei Eintritt des Versorgungsfalles erreicht, z. B. Vollendung des 65. Lebensjahres des Arbeitnehmers und Bezug der Altersrente. Bei Rentenbeginn und mit Zahlung der Rentenleistungen verringert sich allmählich die Verbindlichkeit gegenüber dem Arbeitnehmer. Deshalb werden die gebildeten Pensionsrückstellungen nach und nach wieder gewinnerhöhend aufgelöst. Der anfängliche Liquiditätsgewinn reduziert sich wieder. Aus diesem Grund wird auch von einem Steuerstundungseffekt bei der Erteilung einer Pensionszusage gesprochen.

Voraussetzungen zur Rückstellungsbildung

Damit Unternehmen keinen Missbrauch bei der Bildung von Pensionsrückstellungen betreiben, hat der Gesetzgeber einige Voraussetzungen festgelegt, die er in § 6 a EStG nennt und in R 41 der Einkommensteuerrichtlinie erläutert. Diese sind:

  • Der begünstige Arbeitnehmer, auch Pensionsberechtigter genannt, muss einen Rechtsanspruch auf die zugesagten Pensionsleistungen haben.
  • Die Zusage muss schriftlich erteilt worden sein.
  • Die Pensionszusage muss eindeutige Angaben zu Art, Form, Voraussetzungen und Höhe der in Aussicht gestellten künftigen Leistungen enthalten.
  • Die Pensionsleistung darf nicht an künftige Gewinne des Unternehmens gebunden sein.
  • Die Zusage darf keine schädlichen Widerrufsvorbehalte enthalten. Ein solcher Vorbehalt liegt immer dann vor, wenn der Arbeitgeber die Pensionszusage nach freiem Belieben widerrufen kann.
  • Der Arbeitnehmer muss ein bestimmtes Mindestalter erreicht haben, das § 6 a Abs. 2 Nr. 1 EStG vorschreibt. Eine Pensionsrückstellung darf danach erstmals gebildet werden, vor Eintritt des Versorgungsfalls für das Wirtschaftsjahr, in dem die Pensionszusage erteilt wird, frühestens jedoch für das Wirtschaftsjahr, bis zu dessen Mitte der Pensionsberechtigte das 28. Lebensjahr vollendet oder für das Wirtschaftsjahr, in dessen Verlauf die Pensionsanwartschaft gemäß den Vorschriften des Betriebsrentengesetzes unverfallbar wird. Das heißt, erst zum Ende des Wirtschaftsjahres, bis zu dessen Mitte der Arbeitnehmer das 28. Lebensjahr vollendet hat, können steuerwirksam Rückstellungen gebildet werden.
Bei Pensionszusagen, die bis zum 31.12.2000 erteilt wurden gilt ein Mindestalter von 30 Jahren.
Für ab dem 01.01.2001 erteilte Zusagen ist zwischen der arbeitgeber- und durch Entgeltumwandlung finanzierten Pensionszusagen zu unterscheiden.
Bei durch Entgeltumwandlung finanzierten Pensionszusagen können ab dem 01.01.2001 die Rückstellungen sogar ohne Beachtung des Alters des Arbeitnehmers gebildet werden, da die Anwartschaften von Beginn an unverfallbar sind.
Seit diesem Tag ist auch das Mindestalter für arbeitgeberfinanzierte Zusagen auf das 28. Lebensjahr herabgesetzt worden.

Höhe der Rückstellungsbildung

Wie bereits erwähnt bauen sich die Pensionsrückstellungen allmählich auf und sind auf die gesamte Betriebszugehörigkeit (frühestens ab Alter 28 Jahre) bis zum voraussichtlichen Ausscheidezeitpunkt des Arbeitnehmers zu verteilen (so genanntes Teilwertprinzip). Damit beschränkt die Steuergesetzgebung den höchstzulässigen Wert für die Rückstellung (§ 6 a Abs. 3 EStG).

Altersrentenbarwert

Bei Erreichen der Altersgrenze bzw. bei Eintritt eines vorzeitigen Versorgungsfalles (Invalidität oder Tod) entspricht der Teilwert der Rückstellung dem Barwert der künftigen Versorgungsverpflichtungen. Für die zugesagte Leistung im Alter spricht man dann auch vom Altersrentenbarwert. Unter dem Barwert versteht man die Summe der voraussichtlichen künftigen Leistungen. Es wird dabei zunächst unter Berücksichtigung von versicherungsmathematischen Wahrscheinlichkeiten (in der Regel die Heubeck-Richttafeln 2005 G) ermittelt, welche Pensionszahlungen wahrscheinlich geleistet werden müssen. Anschließend wird diese Summe entsprechend den künftigen Zahlungsterminen mit dem gesetzlich vorgeschriebenen Zinssatz von 6 % abgezinst. Der Teilwert in den einzelnen Wirtschaftsjahren ergibt sich aus dem Barwert der Versorgungsverpflichtungen abzüglich des Barwert der bis zum Finanzierungsendalter noch ausstehenden Jahresprämien.

Ganz einfach kann man auch sagen, dass es sich um den Barwert des vom Arbeitnehmer bereits erdienten Teils seiner Versorgung handelt.

Erstrückstellung

Somit fließen bei der Berechnung des Rückstellungswertes auch die Jahre der Dienstzeit vor Erteilung der Pensionszusage mit ein. Die Rückstellung selbst darf aber erst zum Schluss des Wirtschaftsjahres gebildet werden, in dem die Zusage erteilt wird. Daraus folgt, dass die erstmalige Zuführung zur Pensionsrückstellung besonders hoch ist, weil in diesem ersten Jahr auch die Anteile an dem Barwert berücksichtigt werden, die auf die Dienstzeit vor Erteilung der Pensionszusage entfallen.

Die Zuführung zur Pensionsrückstellung ist im Jahr der Erteilung der Zusage um so höher, je größer der Zeitraum zwischen Diensteintritt und Erteilung der Pensionszusage (Vordienstzeit) ist. Ebenso verfahren wird bei einer späteren Erhöhung der zugesagten Versorgungsbezüge sowie bei einer späteren Dynamisierung. In diesen Fällen wird unterstellt, dass der am Bilanzstichtag gültige Umfang der Verpflichtung bereits vom Dienstbeginn an bestanden habe. Da sich durch das Teilwertverfahren im Erstjahr eine besonders hohe Zuführung zur Rückstellung ergibt, sieht § 6 a Abs. 4 EStG die Möglichkeit vor, die Rückstellung des Erstjahres auf dieses und die beiden folgenden Wirtschaftsjahre gleichmäßig zu verteilen. Diese Möglichkeit besteht auch dann, wenn sich der Teilwert in einem Jahr um mehr als 25 % erhöht. Damit sollen dem Arbeitgeber in einzelnen Wirtschaftsjahren zu große Belastungen erspart bleiben.


Entwicklung der Rückstellungswerte für eine zugesagte Altersrente von
monatlich 1000 EUR

Beispiel: weiblich, Geburtsjahr 1970, Alter bei Firmeneintritt und Zusageerteilung 30 Jahre, Pensionsalter 65 Jahre

Rückstellungen bei Entgeltumwandlung

Für die Rückstellungsbildung für ab dem 01.01.2001 erteilte Pensionszusagen durch Entgeltumwandlung sieht der Gesetzgeber besondere Regelungen vor. Zum einen können nun altersunabhängig Rückstellungen gebildet werden, zum anderen muss der Arbeitgeber zwischen Teilwert und Barwert der Verpflichtung unterscheiden und den jeweils höheren Wert ansetzten (§ 6 a Abs.3 EStG). Das heißt, zuerst berechnet der Arbeitgeber den Teilwert, wie bereits oben beschrieben, danach den Barwert des unverfallbaren Anspruchs aus der Entgeltumwandlung. Liegt dieser höher, ist er als Rückstellungswert anzusetzen.

Bei durch Einmalbeiträge finanzierten Entgeltumwandlungs- Pensionszusagen ist der unverfallbare Anspruch des Arbeitnehmers in der Regel sofort ausfinanziert, da der Arbeitnehmer sich die Versorgung nicht über mehrere Jahre erdient. Damit wird für die Rückstellungsbildung in einem solchen Fall der Barwert als Teilwert angesetzt werden:

Bilanzsprungrisiko

Scheidet der Versorgungsberechtigte mit unverfallbaren Anwartschaften aus dem Unternehmen aus oder tritt der Versorgungsfall ein und die zugesagten Leistungen werden vom Arbeitgeber an seinen Arbeitnehmer erbracht, dann ist die Pensionsrückstellung auf den vollen versicherungsmathematischen Barwert anzuheben. Bei Eintritt des Versorgungsfalles ist der Barwert am höchsten. Je früher somit ein Versorgungsfall eintritt, desto größer ist der Unterschied zwischen dem rückgestellten Teilwert und dem dann zu passivierenden Barwert. Insbesondere bei vorzeitigen Versorgungsfällen, wie z. B. Invalidität des Arbeitnehmers, kann dies zu einer Überschuldung der Bilanz beim Arbeitgeber führen. Dieses Risiko wird auch als Bilanzsprungrisiko bezeichnet.

"Bilanzsprungrisiko" bei vorzeitigen Versorgungsfällen

Beispiel für den Versorgungsfall Tod

Rückstellungen im Versorgungsfall

Zahlt der Arbeitgeber die Versorgungsleistungen an seinen Arbeitnehmer, sinkt mit jeder Rentenzahlung der Barwert und die Pensionsrückstellungen werden sukzessive aufgelöst. Bei einer ausgesprochenen Kapitalzusage wird der Rückstellungswert sofort vollständig gewinnerhöhend aufgelöst. Im Gegenzug kann aber die Kapitalzahlung als Betriebsausgabe geltend gemacht werden, was zu einer steuerneutralen Wirkung führen kann, wenn Rückstellungswert und Kapitalzahlung die gleiche Höhe haben.

Patrick Peters ist 65 Jahre alt und erhält aus seiner Pensionszusage ein einmaliges Kapital von 50.000 EUR.

Sein Arbeitgeber hat Pensionsrückstellungen von ca. 50.000 EUR gebildet, die jetzt gewinnerhöhend aufzulösen sind. Die Kapitalauszahlung wirkt gewinnmindernd, da das Kapital aus dem Unternehmen abfließt.

Auf den Gewinn des Unternehmens hat dieser Vorgang keine Auswirkung, allerdings vermindert sich die Liquidität des Arbeitgebers.

Die Pensionsrückstellungen in der Steuerblianz kurz zusammengefasst:

  • Sie drücken die Verpflichtung durch die Pensionszusage auf der Passivseite der Bilanz aus.
  • Die Bildung wirkt gewinnmindernd, die Auflösung gewinnerhöhend.
  • Sie können bei Arbeitgeberfinanzierung erstmals zum Bilanzstichtag im Jahr der Erteilung der Zusage gebildet werden, frühestens ab dem Alter 28 (bei Arbeitgeberfinanzierung).
  • Sie sind in der Höhe abhängig von Art, Höhe und Laufzeit der zugesagten Leistung, dem Geschlecht, dem Geburtsjahrgang und dem Diensteintritt des Versorgungsberechtigten.
  • Sie werden mit einem Rechnungszins von 6 % berechnet und berücksichtigen biometrische Wahrscheinlichkeiten (sog. „Heubeck-Richttafeln 2005 G“).
  • Sie sind im vorzeitigen Leistungsfall auf den jeweiligen Leistungsbarwert aufzufüllen (Bilanzsprungrisiko).

Betriebsausgaben

Die Beiträge an eine Rückdeckungsversicherung und den Pensions-Sicherungs-Verein a. G. (PSVaG) sind ebenso wie die zu zahlenden Versorgungsleistungen als Betriebsausgaben beim Unternehmen abziehbar.

Gewerbesteuer

Der Aufwand für die Erfüllung der Versorgungsansprüche und durch die Bildung der Pensionsrückstellungen mindert den Gewerbeertrag.

Rückdeckungsversicherung

Auf der einen Seite kann der Arbeitgeber die Aufwendungen für die Rückdeckungsversicherung als Betriebsausgaben voll geltend machen. Auf der anderen Seite zählt diese Versicherung zu seinem Betriebsvermögen, da dem Arbeitgeber das Bezugsrecht zusteht. Aus diesem Grund ist die Rückdeckungsversicherung mit dem geschäftsplanmäßigen Deckungskapital gewinnerhöhend in der Bilanz zu aktivieren (sog. Aktivierungs-/Aktivwert). Der beschriebene Steuerstundungseffekt wird dadurch beeinträchtigt, das Versorgungsrisiko allerdings minimiert.

In der Praxis wird häufig die Frage gestellt, welche die idealste Form der Rückdeckung sei: Rückdeckung über den Altersrentenbarwert oder über die tatsächliche Altersrentenleistung mit einer Rückdeckungsversicherung?

Eine Klärung welche Methode sinnvoll für das einzelne Unternehmen ist, lässt sich in der Regel nur in Zusammenarbeit mit dem Steuerberater des Kunden oder eines spezialisierten Beratungsunternehmens herbeiführen.

Häufig wird über eine Kapitallebensversicherung der Altersrentenbarwert, also der Wert der Versorgungsleistungen zum Rentenbeginn, mit der voraussichtlichen Ablaufleistung rückgedeckt. Das heißt, die voraussichtliche Ablaufleistung der Versicherung entspricht dem Barwert der zu zahlenden Renten zum Rentenzahlungsbeginn. Der Altersrentenbarwert ist allerdings mit einem Rechnungszins von 6 % und der durchschnittlichen Lebenserwartung kalkuliert. Damit kann das zu Rentenbeginn an das Unternehmen ausgezahlte Kapital nur dann zur Zahlung der Rentenleistung an den Arbeitnehmer ausreichen, wenn es zu diesem Zeitpunkt auch mit mindestens 6 % netto angelegt werden kann und der Arbeitnehmer nur so lange lebt, wie es seine statistische Lebenserwartung vorsieht. Ein Blick auf die heutige Kapitalmarktlage zeigt, dass es schwer fallen kann, alleine diesen Zinssatz zu erwirtschaften, da dieser derzeit nicht mehr marktüblich ist. Hier spielen zwei Faktoren eine Rolle, die das Unternehmen nicht beeinflussen kann und wofür es während der Rentenlaufzeit das Finanzierungsrisiko trägt.

Dieses Risiko kann dadurch vermieden werden, wenn die Rentenzusage mit den garantierten Rentenleistungen einer Rentenversicherung rückgedeckt wird. Die Lebensversicherungsunternehmen müssen nämlich mit einem niedrigeren Höchstrechnungszins ihre Versicherungsleistungen kalkulieren und berücksichtigen auch eine andere Wahrscheinlichkeit der Lebenserwartung. Diese Form der Rückdeckung ist deshalb wesentlich teurer und der Aktivwert der Versicherung zu Rentenbeginn höher als die Pensionsrückstellungen, was sich dann auch negativ auf die Liquidität des Unternehmens auswirkt.

Die Risikominimierung hat also ihren Preis, den es für das Unternehmen allerdings abzuwägen gilt.


Bild:Steuerliche_Gesamtbetrachtung.jpg


Theobald Tischer, 1976 geboren, erhält von seinem Arbeitgeber im Jahr 2006 eine Pensionszusage von 500 EUR monatlicher Altersrente ab dem 65. Lebensjahr mit einer jährlichen 1 %igen Rentensteigerung. Der Arbeitgeber schließt als Rückdeckung eine Kapitallebensversicherung mit einer voraussichtlichen Ablaufleistung von 77.437 EUR, diese Summe entspricht dem versicherungsmathematischen Altersrentenbarwert zum 65. Lebensjahr, ab. Der Jahresbeitrag für diese Versicherung beträgt 1.035 EUR. Unterstellt wird ein Unternehmenssteuersatz von 38,65 %. Daraus ergeben sich folgende Auswirkungen für das Unternehmen:


a b c d e f g
  in EURO
Alter Zuführung zur Pensions- rück- stellung Aktivwertzu- wachs der Rückdeckungs- versicherung Beitrag zur Rückdeckungs- versicherung Gewinn- minderung
(b - c + d)
Steuer- ersparnis Liquiditäts- minderung
(f - d)
301.7587941.0351.999773263
316588081.035885342693
326998171.035917355681
337418321.035944365670
347868451.035976377658
358351.0781.035792306729
 ::::::
401.1271.2951.035867335700
 ::::::
451.5331.5621.0351.006389617
 ::::::
502.1061.9071.0351.234477558
 ::::::
552.9412.3121.0351.664643392
 ::::::
604.1452.7861.0352.394925110
 ::::::
645.4863.2331.0353.2881.271-236


Gesamtbetrachtung der Liquidität bis zum Ende der Finanzierungsphase in EUR

Gewinnminderung
Zuführung zur Pensionsrückstellung gesamt   77.437
Summe der Beiträge zur Rückdeckungsversicherung + 36.241
voraussichtliche Ablaufleistung der Rückdeckungsversicherung - 77.437  
Gewinnminderung = 36.241
 
Steuerersparnis
aus Ertragssteuern bei einem Steuersatz von 38,65 % von 36.241 EUR = 14.007
 
Liquiditätsbetrachtung
Steuerersparnis   14.007
Summe der Beiträge zur Rückdeckungsversicherung - 36.241
voraussichtliche Ablaufleistung der Rückdeckungsversicherung + 77.437
 
Gesamter Liquiditätsgewinn   55.203

Besteuerung beim Arbeitnehmer

Besteuerung in der Anwartschaftsphase

Bei der Pensionszusage und der Unterstützungskasse gelten für den Arbeitnehmer, bei der arbeitgeberfinanzierten Versorgung die gleichen Regelung zur Steuerfreiheit in der Anwartschaftsphase.

Bei der Pensionszusage, für deren Erfüllung der Arbeitgeber Pensionsrückstellungen bildet (§ 6 a EStG), wird dem Arbeitnehmer ein Rechtsanspruch auf spätere Versorgungsleistungen eingeräumt. Diese Rückstellungen des Arbeitgebers lösen aber keinen Zufluss von Arbeitslohn oder Einkommen (im Sinne des § 11 EStG) bei dem versorgungsberechtigten Arbeitnehmer aus. Somit ist der Aufwand des Arbeitgebers für die Pensionszusage beim Arbeitnehmer ohne Begrenzung lohnsteuerfrei. Dies trifft auch dann zu, wenn die Zusage durch Entgeltumwandlung wirtschaftlich vom Arbeitnehmer gezahlt wird. Damit gilt für die Pensionszusage die nachgelagerte Besteuerung.

Entgeltumwandlung

Mit Zustimmung des Arbeitgebers können Arbeitnehmer so viel Gehalt wie sie wollen in die Pensionszusage investieren. Wenn die Pensionszusage aus Entgeltumwandlung des Arbeitnehmers geleistet wird, spricht man auch von der „aufgeschobenen Vergütung“ oder „Deferred Compensation“.

In der Praxis wird diese Möglichkeit gerne von gut verdienenden Arbeitnehmern genutzt, da die Begrenzung der steuerlichen Fördermöglichkeiten auf bestimmte Höchstbeträge bei den versicherungsförmigen Durchführungswegen (4 % der Beitragsbemessungsgrenze der allgemeinen Rentenversicherung evtl. ergänzt durch den Festbetrag von 1.800 EUR jährlich) nicht genügend Spielraum für eine angemessene betriebliche Altersversorgung offen lässt.

Oft sind dies Modelle gegen Einmalbeiträge, bei denen sich der Arbeitnehmer jedes Jahr neu dazu entschließt, Entgelt, z. B. Teile oder den kompletten Betrag einer Tantieme, umzuwandeln.

Riesterförderung

Die sogenannte „Riesterförderung“ kann bei diesem Durchführungsweg nicht genutzt werden.


Besteuerung bei Eintritt eines Versorgungsfalles

Einkommensteuer

Bei Eintritt eines Versorgungsfalles muss der Arbeitnehmer die Versorgungsleistungen aus einer Pensionszusage oder Unterstützungskasse als „Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit“ nach § 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG in voller Höhe versteuern. Das heißt, sie unterliegen als Arbeitslohn aus dem früheren Dienstverhältnis dem Lohnsteuer-/Einkommensteuerabzug. Es ist unerheblich ob es sich um eine einmalige Kapitalzahlung oder laufende Rentenleistungen handelt.

Versorgungsfreibetrag

Der Gesetzgeber gewährt dem Arbeitnehmer bei Bezug der Versorgungsleistungen im Alter oder bei Invalidität, sowie den Hinterbliebenen bei Tod des Arbeitnehmers allerdings einen Versorgungsfreibetrag (§ 19 Abs. 2 EStG). Den Versorgungsfreibetrag für Altersleistungen kann der Versorgungsberechtigte nur dann erhalten, wenn er das 63. Lebensjahr oder bei Schwerbehinderung das 60. Lebensjahr vollendet hat.

Bis einschließlich 2004 konnten von den steuerpflichtigen Versorgungsleistungen der Versorgungsfreibetrag (40 % der Bezüge, maximal bis zu 3.072 EUR) unter den Voraussetzungen des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG und ggf. der Arbeitnehmer-Pauschbetrag (920 EUR) abgezogen werden.

Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag

Durch das Alterseinkünftegesetz (AltEinkG) gab es auch in diesem Bereich Änderungen. Danach wird seit 2005 zunächst nur noch ein Werbungskosten-Pauschbetrag in Höhe von 102 EUR berücksichtigt. Zusätzlich wird ein Versorgungsfreibetrag (in 2006: 38,4 % der Bezüge, maximal 2.880 EUR) und als Ausgleich für den entfallenden Arbeitnehmer-Pauschbetrag ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag (in 2006: 864 EUR) abgezogen (§ 19 Abs. 2 Nr. 2 EStG). Beide Beträge, der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag werden während einer Übergangsphase bis zum Jahr 2040 schrittweise in dem Maße abgeschmolzen, in dem der steuerpflichtige Anteil bei den gesetzlichen Renten steigt. Bei Steuerpflichtigen, die zwischen 2006 bis 2020 erstmals Versorgungsbezüge beziehen, wird der Prozentsatz somit jährlich um 1,6 % und der Höchstbetrag um 120 EUR jährlich verringert. Von 2021 bis 2040 verringert sich der Prozentsatz dann um 0,8 % und der Höchstbetrag um 60 EUR jährlich. Für den einzelnen Versorgungsempfänger werden dabei die im Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs ermittelten Freibeträge jeweils für die zukünftige Berücksichtigung festgeschrieben.

Absenkung des Versorgungsfreibetrags

Jahr des Versor- gungsbeginns Versorgungsfreibetrag Zuschlag zum Versorgungsfrei- betrag in Euro
in v.H. der Versorgungs- bezüge Höchstbetrag in Euro
bis 200540,03 000900
ab 200638,42 880864
200736,82 760828
200835,22 640792
200933,62 520756
201032,02 400720
201130,42 280684
201228,82 160648
201327,22 040612
201425,61 920576
201524,01 800540
201622,41 680504
201720,81 560468
201819,21 440432
201917,61 320396
202016,01 200360
202115,21 140342
202214,41 080324
202313,61 020306
202412,8960288
202512,0900270
202611,2840252
202710,4780234
20289,6720216
20298,8660198
20308,0600180
20317,2540162
20326,4480144
20335,6420126
20344,8360108
20354,030090
20363,224072
20372,418054
20381,612036
20390,86018
20400,000


Der Arbeitnehmer Martin Mayer tritt zum 01.07.2006 in Ruhestand. Seine zugesagte Alterspension aus einer Pensionszusage seines Arbeitgebers beträgt monatlich 800 EUR.


Versorgungsfreibetrag 2006: 38,4 % von 9.600 EUR = 3.686,40 EUR
Maximal jedoch   2.880,00 EUR
Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag   864,00 EUR


Ab dem Jahr 2007 wird die Summe von 3.744 EUR (2.880,00 EUR + 864,00 EUR) für Herrn Mayer als Freibetrag festgeschrieben. Da Herr Mayer erst im Laufe des Jahres in den Ruhestand getreten ist, beträgt der Freibetrag für das Jahr 2006 nur 6/12 von 3.744 EUR, also 1.872 EUR.

Fünftelungsregelung

Wird aus der Pensionszusage oder Unterstützungskasse keine laufende Leistung sondern eine einmalige Kapitalleistung gezahlt, kann grundsätzlich die sogenannte „Fünftelungsregelung“ in Anspruch genommen werden (§ 34 EStG).

Die Regelung besagt, dass einmalige Versorgungsleistungen, die Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten sind, ermäßigt besteuert werden können. Die anzusetzende Einkommensteuer beträgt dabei das Fünffache des Unterschiedsbetrags zwischen der Einkommensteuer für das um die Kapitalleistung verminderte zu versteuernde Einkommen (verbleibendes zu versteuerndes Einkommen) und der Einkommensteuer für das verbleibende zu versteuernde Einkommen zuzüglich eines Fünftels der Kapitalleistung. Es wird dadurch eine Milderung der Progressionswirkung der einmaligen Kapitalleistung erreicht. Die zu zahlende Steuer wird allerdings nicht auf die Jahre verteilt, sie ist in dem Jahr des Zuflusses der Kapitalleistung fällig.Die Berechnung der Ermäßigung auf die Steuer erfolgt in mehreren Schritten:

  1. Ermittlung der Einkommensteuer auf das zu versteuernde Einkommen abzüglich der einmaligen Kapitalleistung für den Veranlagungszeitraum, in dem diese zugeflossen ist (sogenanntes verbleibendes zu versteuerndes Einkommen).
  2. Ermittlung der Einkommensteuer für das verbleibende zu versteuernde Einkommen zuzüglich eines Fünftels der einmaligen Kapitalleistung.
  3. Berechnung der Differenz zwischen der Steuerlast aus Schritt 2 und der Steuerlast aus Schritt 1.
  4. Die für die einmalige Kapitalleistung anzusetzende Einkommensteuer ist das Fünffache der in Schritt 3 ermittelten Differenz.
  5. Ermittlung der Jahressteuerlast als Summe der Ergebnisse aus Schritt 1 und Schritt 4.


Vereinfachtes Beispiel:

Der ledige Arbeitnehmer Otto Schräge hat in 2006 ein zu versteuerndes Jahreseinkommen von 45.000 EUR und erhält aus der ihm erteilten Pensionszusage als einmaliges Versorgungskapital 100.000 EUR.


Die Berechnung der Einkommensteuer für Otto Schräge:


560


Ohne die steuerliche Begünstigung mit der „Fünftelungsregelung“ für eine mehrjährige Tätigkeit hätte eine Steuerschuld von ca. 58.777 EUR. Damit hat er einen Steuervorteil von 3.027 EUR.

Der Vorteil der „Fünftelungsregelung“ verringert sich, je höher die Einkünfte sind, die der Steuerpflichtige neben den außerordentlichen Einkünften (in diesem Fall der einmaligen Kapitalzahlung aus der Pensionszusage oder Unterstützungskasse) hat. Ist der Steuerpflichtige, bereits auf Grund seiner anderen Einkünfte mit dem Spitzensteuersatz belastet, beläuft sich die einkommensteuerliche Entlastung durch die Regelung sozusagen auf Null. Im Gegensatz dazu steigt die Entlastung durch die „Fünftelungsregelung“, je weniger andere Einkünfte der Steuerpflichtige hat, da sich dann die Progression bei der steuerlichen Entlastung voll auswirken kann.

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